Zakwalifikowanie przychodów do odpowiednich źródeł przychodów jest jednym z warunków prawidłowego obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego, a to skutkuje skutkuje również sporami między podatnikami i organami podatkowymi. Jednym z przykładów kontrowersji w jakiś sposób kwalifikować przychody ponieważ jest pytanie czy dochody z umów zleceń i umów o dzieło zawieranych przez osobą prowadzącą działalność gospodarczą wchodzących w zakres tej prowadzonej działalności gospodarczej mogą być kwalifikowane do dochodów uzyskiwanych z działalności osobistej czy powinny być rozliczane jako dochody z działalności gospodarczej?

Zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012r. poz. 361 z późn. zm.) dalej PDOF, źródłami przychodu są m.in:
1) działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2);
2) pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3).

Przychodami z działalności wykonywanej osobiście są przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 13 pkt 8 lit. „a” PDOF)
Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 1 PDOF przychodami z działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (o podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług przychodem jest przychód ze sprzedaży pomniejszony o należny podatek od towarów i usług).

Nie budzi obecnie większych sporów, że prowadzący działalność gospodarczą może rozliczać dochody uzyskiwane z umów zleceń i umów o dzieło jako przychody z działalności uzyskiwanej osobiście, jeżeli przedmiot tych umów nie pokrywa się przedmiotem działalności gospodarczej, czyli z umowami zawieranymi i wykonywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jeżeli bowiem : (i) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych na podstawie (w wykonaniu) umowy zlecenia i umowy o dzieło, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności, (ii) czynności wykonywane na podstawie (w wykonaniu) tych umów są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności, (iii) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością (art. 5b ust. 1 PDOF), to wykonywanie tych umów nie jest działalnością gospodarczą i tym samym przychody z tych umów są przychodami uzyskiwanymi z działalności wykonywanej osobiście.

Problem pojawia się czy w ten sam sposób może podatnik postępować przy opodatkowywaniu umów, które pokrywają się z zakresem prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej. Art. 13 pkt 8 lit. „a” PDOF wyraźnie stanowi, że przychody z umów zlecenia podatnik zalicza do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, jeżeli te przychody nie są uzyskiwane z umów zawieranych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W literaturze uznaje się, że w takiej sytuacji wyłączona jest możliwość opodatkowania przychodów jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Z jednej strony można twierdzić, że skoro podatnik został zarejestrowany jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą, faktycznie wykonuje tę działalność w celach zarobkowych, zawodowo we własnym imieniu i na własny rachunek, działalność ta ma charakter zorganizowany i ciągły (powtarzalny i stały), to przychody osiągane z niej powinny być uznawane za przychody ze źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, a nie działalność wykonywana osobiście. Z uwagi na takie a nie inne brzmienie art. 13 pkt 8 lit. „a” PDOF to podatnik nie może takich samych umów raz kwalifikować jako umów zawieranych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej a raz jako umów zawieranych w ramach działalności wykonywanej osobiście.

Na problem można spojrzeć odmiennie. Jakie jest bowiem uzasadnienie dla twierdzenie, że osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą w danym zakresie jednocześnie nie może wykonywać umowy zlecenie czy też umowy o dzieło na warunkach określonych w art. 5b ust. 1 PDOF?

Takie rozumowania odzwierciedla interpretacja indywidualna wydana w dniu 14.11.2013r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (znak : IPPB1/415-984/13-2/KS). Dyrektor IS uznał w niej za słuszne stanowisko wnioskodawczyni, że w sytuacji gdy wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność rachunkowo-księgowa i zawrze umowę na podstawie której będzie prowadził obsługę księgową stowarzyszenia i umowa zawarta z tym stowarzyszeniem będzie zawierała postanowienia zgodnie z którymi (i) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat wykonywanych czynności oraz ich wykonywanie z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, będzie ponosić zlecający wykonanie tych czynności; (ii) pracę będą wykonywane pod kierownictwem zlecającego, w siedzibie zlecającego oraz będą określone ramy czasowe na wykonanie określonego zlecenia, (iii) umowa zostanie zawarta poza działalnością gospodarczą, a wykonujący zlecenie nie będzie ponosić ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością, to dochody z tej umowy (umowy o obsługę księgową stowarzyszenia) mogą być opodatkowane jako dochody z działalności wykonywanej osobiście.

Swoje stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej uzasadnił w ten sposób, że przepisy podatkowe nie wprowadzają ograniczenia czy też zakazu wykonywania w ramach działalności wykonywanej osobiście tych samych czynności, które są wykonywane w ramach działalności gospodarczej, zaś wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów uzyskiwanych z zawartej umowy zlecenia ustawodawca pozostawił stronie stosunku cywilnoprawnego. Oznacza to zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, że jeżeli podatnik prowadzący działalności gospodarczą, zawiera umowę zlecenia w celu świadczenia określonych usług na rzecz innego podmiotu, której zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, a z treści umowy nie wynika, aby była ona zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wówczas przychody z tytułu takiej umowy mogą być kwalifikowane jako pochodzące z działalności wykonywanej osobiście.